建造合同变更及会计处理详解

（一）建造合同的定义和特征

建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其中，所建造的资产主要包括建造的房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及生产的飞机、船舶、大型机械设备等。合同的甲方称为客户，乙方称为建造承包商。与建造合同相关的收入、费用的确认与计量问题是针对建造承包商而言的。

建造合同虽然也是一种经济合同，但却不同于一般的材料采购合同和劳务合同。建造合同有其自身的特征，主要表现在：

（1）先有买主（即客户），后有标的（即资产），建造资产的造价在签订合同时已经确定。

（2）资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度、有的长达数年。

（3）所建造的资产体积大，造价高。

（4）建造合同一般为不可取消的合同。

（二）建造合同的分类

1.固定造价合同

固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。例如，某建造承包商与客户签订一份建造合同，为客户建造一座办公楼，合同规定总造价为1 000万元。该合同即为固定造价合同。

2.成本加成合同

成本加成合同是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。例如，建造一艘船舶，合同总价款以建造船舶的实际成本为基础，加收6%计算确定。该合同即为成本加成合同。

（三）建造合同的分立与合并

企业通常应按单项建造合同进行会计处理，但有时考虑到一项或一组合同的实质，需要将单项合同进行分立或将数项合同进行合并。(www.xing528.com)

1.建造合同的分立

一项包括建造数项资产的建造合同，进行分立须同时满足以下条件：每项资产均有独立的建造计划；与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；每项资产的收入和成本能够单独确认。

【例13-17】中州建筑公司与A公司签订一项合同，为A公司建造一栋宿舍楼和一座食堂。双方分别就宿舍楼和食堂达成一致意见：宿舍楼工程造价为5 000 000元；食堂工程造价为2 000 000元。均有独立的施工图预算。预计总成本分别为3 900 000元和1 400 000元。

仔细分析，该项建造合同同时满足了上述3个条件，中州建筑公司应将建造宿舍楼和食堂分立为两个单项合同进行会计处理。

2.建造合同的合并

一组合同无论对应单个客户还是多个客户，进行合同合并须同时满足以下条件：该组合同按一揽子交易签订；该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；该组合同同时或一次履行。

【例13-18】中州建筑公司与B公司签订了3项合同，分别建造一个选矿车间、一个冶炼车间和一个污水处理车间。根据合同规定，这3个工程均由中州建筑公司同时施工。

仔细分析，这3项合同符合了上述3个条件，中州建筑公司应当将该组合同合并为一个合同进行会计处理。

3.追加资产的建造

对于追加资产的建造，满足以下条件之一的，应当作为单项合同：该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异；议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。

【例13-19】中州建筑公司与C公司签订一项建造合同，为其设计建造一座办公楼，工程造价为9 000 000元，预计总成本为6 500 000元。合同履行了一段时间后，C公司决定追加一座地上车库，并与中州建筑公司协商一致，变更了原合同内容。

仔细分析，上述追加资产的建造符合上述条件一，因此，中州建筑公司应将追加建造的车库作为单项合同进行会计处理。