规制会计准则的主要内容解析

在成熟市场经济国家，规制机构通常在法律授权下制定和实施详细的规制会计准则，其核心内容是有效资产的取得、折旧、收入、费用和产品价格的成本构成，同时也对会计信息的报送、审计与公开制定了细致的规则。

1.业务分类及会计账户设置

首先，被规制企业的全部业务应当被分为被规制业务和非规制业务两类，两类业务分别用不同的账户进行记录及核算。以水电企业为例，被规制业务一般包括：水力发电厂和抽水蓄能发电厂的发电业务、向终端用户配送电业务、电网输电和运营业务、用户接入业务。相应地，被规制的会计信息通常包括与上述业务有关的营业收入、提供用户接入服务所获得的收入、营业费用、辅助业务的费用、修理费、管理费用、基建费用、用户接入费用等。非规制业务包括：水力供应、与企业运行无关的投资活动、娱乐服务。

其次，分环节设置会计科目和账户。例如，美国《公用电业统一会计制度》对资产和费用分为发、输、配、售四个环节进行科目及账户设置。设立了150多个一级账户核算各具体环节的运行与维护费用。将输电环节的运行和维护费用明细账户分为：变电站运行费用、架空输电线路费用以及地下输电线路费用等8项运行费用和变电站设备维修、架空输电线路维修以及地下输电线路维修等7项维修费用账户。此外，还把资产细分到不同生产环节的各项业务。电网企业的电力设备可以划分为发电资产设备、输电资产设备、配电资产设备、无形资产和公用资产设备。其中，输电资产设备又包括土地和土地使用权、房屋建筑物和改良工程、输电线路（该科目下以输电线路的材质设明细科目，如电缆输电线路，铁塔输电线路等）、输电线路设备（该科目下还可设明细科目，如输电线路、输电设备等）、变电站设备（该科目下设置明细科目，如变压器、换流设备等）、用电计量设备、通信线路及设备（该科目下可细分为通信线路、通信设备）、塔与固定附件、地下管道以及道路和小径等明细账户。

在账户编码方面，首先是区分类别，必须包括四种类别及其账户：一是资产负债表相关账户，二是利润表相关账户，三是经营活动类账户，四是资产负债表外账户，每一类别赋予一个一位数的编码。每个大类之下是一组账户，每个账户分别被赋予一个两位数的编码，这一层次的账户被称为一级账户，之下依次是二级、三级账户。分别对应三位、四位数编码。对账户进行细分是为了保障规制机构分析数据的需求，子账户可以设置多达十位数的编码。

2.资产核算

被规制的垄断行业多是资本密集型行业，有效资产的数额直接影响企业收入的多少，为防止被规制企业通过增加投资而获得更多的收入，规制机构一般会严格规制资产，规定哪些投资项目形成的资产可以作为有效资产核算产品价格水平。例如，电网企业输配电线路和变电设备的资产可以全部确认为有效资产。其他的公用设施与输配电资产中包含了一部分闲置及生产过剩的资产，要计算公用设施中的有效部分，剔除无效部分。(www.xing528.com)

对资产核算的规制主要聚焦于以下方面：一是对入账价值的规制。折旧后最优重置成本法是计量有效资产价值的初始值采用的主要方法。^[1]英国国家能源部门和澳大利亚竞争和消费者委员会（ACCC）颁布的相关规章制度都规定了在输电企业中，规制资产价值的计量主要采用折旧后最优重置成本方法。二是对电力设备资产的购买与处置。美国统一会计准则详细地规定了资产购买的处置应如何计入账目，以及处置的收益和损失的记录和计量规则。根据规制会计准则的规定，规制委员会需要掌握所有新建、扩建和增加的资产，以及资产的增加情况。除非事先得到规制委员会的批准，否则被规制公用事业企业的任何超过一万美元的用于新建、扩建、增加和改善工厂和设备的支出，都不得计入回报率基数中。除非被规制的公用事业企业能够证明这些资产对提供公共服务是有用的，并且已经被用于提供公共服务。

3.成本核算

成本核算是指归集和分配生产和服务提供过程中所发生的费用并按规定的方法计算成本的过程。以电网企业为例，对成本核算的规制主要有以下内容：

一是将电力输配电业务与其他业务分离，单独核算输配电成本，并设立详细的账户，防止辅业成本计入主业成本的情况发生。二是将费用归集和分配到各项业务的成本中（见表4-1）。

表4-1　准许成本的核算

资料来源：根据美国统一会计准则内容整理，详见本章参考资料目录［1］［2］。