应付债券的账务处理优化方案

企业发行的长期债券应设置“应付债券”科目进行核算，并设置“面值”“利息调整”“应计利息”等明细科目，按债券种类对应付债券进行明细核算。该科目核算企业为筹集长期资金而实际发行的债券的本金及应付的利息。贷方登记应付债券的本金和利息，借方登记归还的应付债券的本金和利息。期末贷方余额，反映企业尚未偿付的债券本息。

1.一般公司债券的账务处理

（1）发行债券的核算

企业发行的一般公司债券，无论是按面值发行，还是溢价发行或折价发行，均按债券面值记入“应付债券”科目的“面值”明细科目；实际收到的款项与面值的差额，记入“利息调整”明细科目。企业发行债券时，按实际收到的款项，借记“银行存款”“库存现金”等科目，按债券票面价值，贷记“应付债券——面值”科目；按实际收到的款项与票面价值之间的差额，贷记或借记“应付债券——利息调整”科目。

（2）债券利息的核算

利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。

资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券，企业应按根据应付债券的摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”“制造费用”“财务费用”等科目；按根据票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目；按其差额，借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。

对于一次还本付息的债券，企业应于资产负债表日按根据应付债券的摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”“制造费用”“财务费用”等科目；按根据票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付债券——应计利息”科目；按其差额，借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。

（3）债券偿还的核算

对于分期付息、一次还本的债券，在每期支付利息时，借记“应付利息”科目，贷记“银行存款”科目。债券到期偿还本金并且支付最后一期利息时，借记“应付债券——面值”“在建工程”“制造费用”“财务费用”等科目，贷记“银行存款”科目；按其差额，借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。

对于一次还本付息的债券，企业应于债券到期支付债券本息时，借记“应付债券——面值”“应付债券——应计利息”科目，贷记“银行存款”科目。

例11-17 腾飞公司2017年12月31日发行票面利率为6%，期限为5年的分期付息、一次还本的债券1000万元，债券利息在每年的12月31日支付。假定债券发行时的市场利率为5%，公司实际取得银行存款10432700元，全部用于生产经营。

根据上述资料，根据实际利率和摊余成本计算确定的利息费用情况如表11-7所示。

表11-7　利息费用情况

（1）2017年12月31日收到债券款时，编制如下会计分录：

（2）2018年12月31日，计提利息费用，编制如下会计分录：

（3）实际支付2018年的利息时，编制如下会计分录：

（4）2019年12月31日，计提利息费用，编制如下会计分录：

（5）2020年12月31日，计提利息费用，编制如下会计分录：

（6）2021年12月31日，计提利息费用，编制如下会计分录：

（7）实际支付2019年、2020年、2021年利息时编制的会计分录同（3）。

（8）2022年12月31日，归还债券本金及最后一年利息费用，编制如下会计分录：

例11-18 新风公司为建造一条生产线，经批准于2017年12月31日发行债券10000张，每张面值为100元，票面利率为6%，期限为5年，到期一次还本付息。发行债券时的市场利率为7%，债券溢折价采用实际利率法摊销。该生产线于2021年12月31日交付使用。

（1）债券公允的发行价格=（100×10000+100×10000×6%×5）×（P/S，7%，5）=926882（元）

（2）新风公司发行债券时应编制如下会计分录：

(www.xing528.com)

（3）各期利息费用计算表见表11-8。

表11-8　各期利息费用计算表

2018年年末根据利息费用编制如下会计分录：

2019年年末根据利息费用编制如下会计分录：

2020年年末根据利息费用编制如下会计分录：

2021年年末根据利息费用编制如下会计分录：

2022年年末根据利息费用编制如下会计分录：

（4）到期还本付息时，新风公司应编制如下会计分录：

2.可转换公司债券的账务处理

可转换公司债券是指企业发行的可以转换为股票的债券。企业将债券转换为股票，一般应在债券期限内，有一定的条件要求，并要经审核批准。我国发行可转换公司债券，采用记名式无纸化发行方式，最短期限为3年，最长期限为5年。企业发行的可转换公司债券，应在“应付债券——可转换公司债券”账户中进行核算。

知识点拨

企业发行的可转换公司债券既含有负债成分，又含有权益成分。在进行初始确认时，需要将相关负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债券，将权益成分确认为资本公积。应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目；按该项可转换公司债券包含的负债成分的面值，贷记“应付债券——可转换公司债券（面值）”科目；按权益成分的公允价值，贷记“其他权益工具”科目；按其差额，借记或贷记“应付债券——可转换公司债券（利息调整）”科目。

对于可转换公司债券的负债成分，在转换为股票前，其会计处理与一般公司债券相同，即按照实际利率和摊余成本确认利息费用，按照面值和票面利率确认应付债券，差额作为利息调整进行摊销。可转换公司债券持有人在债券存续期间行使转换权利，将可转换公司债券转换为股票时，对于债券面额不足转换1股股份的部分，企业应当以现金偿还。

可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券——可转换公司债券（面值）”“应付债券——可转换公司债券（利息调整）”科目；按其权益成分的金额，借记“其他权益工具”科目；按根据股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记“股本”科目；按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。如果用现金支付不可转换为股票的部分，还应贷记“银行存款”等科目。

例11-19 经批准，腾飞公司于2017年1月1日按面值发行5年期一次还本付息的可转换公司债券200000000元，款项已收存银行，债券票面年利率为6%，利息按年支付。债券发行1年后可转换为普通股股票，初始转股价为每股10元，股票面值为每股1元。假定2018年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，腾飞公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为9%。腾飞公司应做如下账务处理：

（1）2017年1月1日，发行可转换公司债券时：

可转换公司债券负债成分的公允价值=200000000×0.6499+200000000×6%×3.8897=176656400（元）

可转换公司债券权益成分的公允价值=200000000-176656400=23343600（元）

腾飞公司应编制如下会计分录：

（2）2017年12月31日，确认利息费用时，腾飞公司应编制如下会计分录：

（3）2018年1月1日，债券持有人行使转换权时：

转换的股份数=（176656400+12000000+3899076）/10=19255547.6（股）

不足1股的部分支付现金0.6元。

腾飞公司应编制如下会计分录：