实际成本核算的问题的介绍

1.项目成本核算的任务和要求

项目成本核算应完成以下基本任务：

（1）执行国家有关成本开支范围、费用开支标准、工程预算定额和企业施工预算、成本计划的有关规定，控制费用，促使项目合理，节约地使用人力、物力和财力。这是项目成本核算的先决前提和首要任务。

（2）正确及时地核算项目建设实施过程中发生的各项费用，计算项目的实际成本。这是项目成本核算的主体和中心任务。

（3）反映和监督项目成本计划的完成情况，为项目成本预测，为参与项目施工生产、经营决策提供可靠的成本报告和有关资料，促进项目改善经营管理，降低成本，提高经济效益。这是项目成本核算的根本目的。

为了圆满地达到项目成本管理和核算目的，正确及时地核算施工项目成本，提供对决策有用的成本信息，提高项目成本管理水平，在项目成本核算中要遵守以下基本要求：

（1）划清成本、费用支出和非成本、费用支出界限。这是指划清不同性质的支出，即划清资本性支出和收益性支出与其他支出、营业支出与营业外支出的界限。这个界限，也就是成本开支范围的界限。企业为取得本期收益而在本期内发生的各项支出，根据配比原则，应全部作为本期的成本或费用，只有这样才能保证在一定时期内不会虚增或少记成本或费用。至于企业的营业外支出，是与企业施工生产经营无关的支出，所以不能构成工程成本。如果误将营业外收支作为营业收支处理，就会虚增或少记企业营业（工程）成本或费用。

由此可见，划清不同性质的支出是正确计算施工项目成本的前提条件。

（2）划清项目工程成本和期间费用的界限。项目成本相当于工业产品的制造成本或营业成本。项目成本包括：为工程建设发生的各项直接支出，包括人工费、材料费、机械使用费和其他直接费，直接计入工程成本。为工程建设而发生的各项间接费（间接成本）分别计入工程成本。

企业行政管理部门为组织和管理施工生产经营活动而发生的管理费用和财务费用应当作为期间费用，直接计入当期损益。可见期间费用与施工生产经营没有直接联系，费用的发生基本不受业务量增减所影响。期间费用不是项目成本的一部分。所以正确划清项目成本与期间费用两者的界限，是确保项目成本核算正确的重要条件。

（3）划清本期工程成本与下期工程成本的界限。根据分期成本核算的原则，成本核算要划分本期工程成本和下期工程成本，前者是指应由本期工程负担的生产耗费，不论其收付发生是否在本期，应全部计入本期的工程成本之中；后者是指不应由本期工程负担的生产耗费，不论其是否在本期内收付（发生），均不能计入本期工程成本。划清两者的界限，对于正确计算本期工程成本是十分重要的。实际上就是权责发生制原则的具体化，因此要正确核算各期的待摊费用和预提费用。

（4）划清不同成本核算对象之间的成本界限。是指要求各个成本核算对象的成本，不得张冠李戴，互相混淆，否则就会失去成本核算和管理的意义，造成成本不实，歪曲成本信息，引起决策上的重大失误。

（5）划清未完工程成本与已完工程成本的界限。项目成本的真实程度取决于未完工程和已完工程成本界限的正确划分，以及未完工程和已完工程成本计算方法的正确度，按月结算方式下的期末未完工程，要求项目在期末应对未完工程进行盘点，按照预算定额规定的工序，折合成已完分部分项工程量，再按照未完工程成本计算公式计算未完分部分项工程成本。项目竣工后一次结算方式下的期末未完工程成本，就是该成本核算对象成本明细账所反映的自开工起至期末止所发生的工程累计成本。

本期已完工程实际成本根据期初未完工程成本，本期实际发生的生产费用和期末未完工程成本进行计算。采取竣工后一次结算的工程，其已完工程的实际成本就是该工程自开工起至期末止所发生的工程累计成本。

上述几个成本费用界限的划分过程，实际上也是成本计算过程。只有划分清楚成本的界限，施工项目成本核算才能正确。这些费用划分得是否正确，是检查评价项目成本核算是否遵循基本核算原则的重要标志。但应该指出，不能将成本费用界限划分的做法过于绝对化，因为有些费用的分配方法具有一定的假定性。成本费用界限划分只能做到相对正确，片面地花费大量人力物力来追求成本划分的绝对精确是不符合成本效益原则的。

2.成本核算系统

为了及时进行成本控制，必须不断地掌握实际成本的支出情况，必须首先作好实际成本核算。实际成本核算必须借助于一定的记录、分析、比较和核算方法，形成成本核算系统，在建筑工程项目管理中最常用的是企业的会计核算系统。会计核算主要是价值核算，会计是对一定单位的经济业务进行计量、记录、分析和检查，作出预测，参与决策，实行监督，旨在实现最优经济效益的一种管理活动。它通过设置账户、复式记账、填制和审核凭证、登记账簿、成本计算、财产清查和编制会计报表等一系列有组织有系统的方法，来记录企业的一切生产经营活动，然后据以提出一些用货币来反映的有关各种综合性经济指标的数据。资产、负债、所有者权益、营业收入、成本、利润等会计六要素指标，主要就是通过会计来核算的。利用会计核算系统进行项目的成本核算，可以比较真实地反映项目的实际支付情况，对企业中项目成本的宏观控制是十分有用的。将企业会计核算用于工程的成本控制中应注意如下问题：

（1）会计核算系统只能作为成本控制的统计系统，不是决策系统。会计作为企业经济核算的职能部门，不直接参与项目的控制过程，没有项目成本控制责任，即使下达这个责任，也不可能积极地参与，提供信息。

（2）必须按成本控制时段划分进行实际成本核算。会计所进行的成本核算资料是按会计报告期的期末（如月末）时形成信息，而工程成本控制需要项目管理者能够迅速进行情况分析，采取措施，例如索赔与反索赔，对成本超支及时采取措施。因而要求提供短期情况分析和诊断，精确的成本信息，才能做出正确的判断。

会计核算是静态的，反映计划期的各项开支，而成本控制是动态的，是跟踪的过程，按目标变化，不断地进行成本分析、诊断、预测结束期成本状态，分析变化的影响因素。

（3）必须按工程成本分项规则进行实际成本核算。企业的会计核算科目的设立仅能到项目上，即以项目作为成本核算的对象，有时还可分到成本分项，这对项目成本控制是远远不够的。工程成本控制有自己的成本分项规则，必须按成本计划多角度进行分析和控制，例如工作包、合同报价、工程分项、各责任单位（或委托单位等）。成本控制需要与网络有较好的相容性，将成本引入到工程活动上，只有成本核算和分析达到工作包和低层的成本分项，才能获得超支的原因和责任。

在现代工程中，项目的成本管理子系统必须解决成本（投资）预测、成本计划（标底或投标报价）、合同价格、工程中成本核算与分析、竣工结算全过程项目划分、内容、统计口径的一致性。

（4）必须有现场的成本核算系统。按项目控制要求，成本管理必须分散到施工现场的各个地方，进行现场的已完工程的定界、工时、材料和设备的记录和分摊，所以必须有现场的成本核算系统。预算和成本管理人员必须进入施工现场，按照施工现场的记录，而不是按照图纸或工程量表进行成本管理。

当然工地成本核算与企业的会计核算有多方面的沟通，以达到信息的共享。这里应防止信息的冗余和重复的处理过程。通过有效的编码系统可以保证简单而迅速的、可变的分类统计、分析并提供成本信息报告。(www.xing528.com)

除了利用企业会计核算系统，还可以利用企业中的统计系统、业务系统进行成本核算。

3.实际成本核算过程

（1）成本结构及成本数据沟通。由于业主和承包商的工程项目的核算成本分项是不同的，他们有不同的成本结构和成本数据。

对业主来说，成本数据比较简单，包括工程建设费用和项目管理费用两部分。工程建设费用一般按工程建设合同价格计算，项目管理费用指业主管理本工程项目所需的办公费、人工费等。

对承包商来说，存在3种数据：分项工程成本数据、整个工程的成本数据、企业成本数据。

分项工程成本数据由该分项工程的直接费、工地管理费和总部管理费分摊量部分组成。直接费是指在该分项工程上消耗的实际人工、材料、机械台班数量，以及外包费用支付额；工地管理费和总部管理费分摊，通常按直接费成本比例计算，这样可得该分项工程的实际成本。而实际利润是该分项合同价与实际成本之差。

整个工程的成本数据包括工程直接费、工地管理费和总部管理费。工程直接费，即各分项人工工资、材料费、机械费及外包费用之和；工地管理费是指施工现场开支范围内的各种账单、工资单、设备清单、费用凭证等；总部管理费是将同时期企业总部的各项开支总额分摊给企业总部所属的各个工程。而整个工程的实际利润是已完成的工程合同价（即收款）与实际总成本之差。

企业成本数据首先从宏观上把握各个工程的人工费、材料费、机械费、外包费用和工地管理费之和，即工程工地总成本，再核算企业经营费用（即总部管理费），它由企业会计核算的资料，如费用凭证、会计报表、账目等得到，并将它分摊给各个工程，同样可以核算企业实现的利润。

这三者之间应有很好的沟通，图8.2为分项工程和整个工程成本数据的沟通。工程成本核算必须与企业成本核算集成才有效。

图8.2　分项工程和整个工程成本数据沟通

（2）实际成本核算过程如下：

1）一旦项目开工就必须记录各分项工程中消耗的人工、材料、机械台班及费用的数量，这是成本控制的基础工作。有些消耗是必须经过分摊才能进入工作包的，如在一段时间内几个工作包共用的原材料、劳务、设备，则必须按照实际情况进行合理的分摊。

2）本期内工程完成状况的量度。在这里已完工程的量度比较简单，困难的是跨期的分项工程，即已开始但尚未结束的分项工程。由于实际工程进度是作为成本花费所获得的已完产品，它的量度的准确性直接关系到成本核算、成本分析和趋势预测（剩余成本估算）的准确性。在实际工程中人为的影响较大，弄得不好会造成项目成本大起大落，喜忧无常。在实际成本核算时，对已开始但未完成的工作包，它的已完成本及已完成程度的客观估算是困难的。

3）工程工地管理费及总部管理费开支的汇总、核算和分摊。

4）各分项工程以及总工程的各个费用项目核算及盈亏核算，提出工程成本核算报表。

在上面的各项核算中，许多费用开支是经过分摊进入分项工程成本或工程总成本的，例如周转材料、工地管理费和总部管理费等。由于分摊是选择一定的经济指标按比例核算的，例如企业管理费按企业同期所有工程总成本（或人工费）分摊进入各个工程，工地管理费按本工程各分项工程直接费总成本分摊进入各个分项工程，有时周转材料和设备费用也必须采用分摊的方法核算。由于它是平均计算的，所以不能完全反映实际情况。它的核算和经济指标的选取受人为的影响较大，常常会影响成本核算的准确性和成本评价的公正性。所以对能直接核算到分项工程的费用应尽量采取直接核算的办法，尽可能减少分摊费用值，及分摊范围。

在工程中许多大宗材料已领用但尚未用完，对已消耗量（或剩余量）的估计也是十分困难的，而且人为的影响因素很大，这会导致实际成本核算的不准确。

图8.3为某建筑工程公司项目部的成本核算过程。

图8.3　某建筑工程公司项目部的成本核算过程

（3）成本开支监督。成本控制要着眼于成本开支之前和开支过程中，因为当发现成本超支时，损失已成为现实，很难甚至无法挽回。人们对超支的成本经常企图通过在其他工作包上的节约来解决。这是十分困难的。因为这部分工作包要想压缩成本必然会损害工期和质量。反之如果不发生损害，则说明原成本计划没有优化。因此，成本开支监督应着重于落实成本目标、开支的审查和批准、各种外包合同的合同价控制等方面。

1）落实成本目标，不仅是一般的分项工程及项目单元的成本目标，而且要落实资源的消耗和工作效率指标，例如下达与工作量相应的用工定额、用料定额、费用指标，在施工中如果需要追加则应有一定的手续。

2）开支的审查和批准，特别是各种费用开支，即使已经作了计划仍需加强事前批准、事中监督和事后审查。对于超支或超量使用的必须作特别审批，追查原因，落实责任。

3）签订各种外包合同（如劳务供应、工程分包、材料供应、设备租赁等）时，一定要在合同价格方面进行严格控制，包括价格水准、付款方式和付款期、价格补偿条件和范围等。在实际施工中还应严格控制各款项的支付。