我国审计市场与审计独立性的问题

我国本土审计公司诞生于20世纪80年代，大多数是政府（大学）的附属机构（DeFond et al.，2000）。1998年以来，脱钩改制下，政府（大学）附属审计公司被法律要求在财务和运营上独立于先前附属组织（Guan et al.，2016），此为走向独立外部审计的关键一步。1996年，中国注册会计师协会（CICPA）颁布了第一部中国独立审计准则（CIAS）。然而，我国的审计独立性仍然不容乐观。

我国审计市场竞争激烈，且集中度较低（Choi，Wong，2007；DeFond et al.，2000；Gul et al.，2013；Wang et al.，2008）。Choi、Wong（2007）指出，五大会计师事务所2007年的市场份额在美国、丹麦、芬兰和澳大利亚分别为95.79%、90.98%、82.05%和79.61%，几乎相当于寡头垄断。然而，样本期内四大会计师事务所在我国的市场份额平均约为34%，远低于其他经济体。此外，只有20%～30%的中国上市公司接受十大会计师事务所的审计（Gul et al.，2013；Wang et al.，2008）。因此，在激烈竞争的审计市场中，为了保有现有客户和发展新客户，审计师更可能屈从于管理层压力，失去独立性。竞争破坏了经济参与主体之间的道德，导致经济参与主体之间的不道德行为（Bennett et al.，2013；Cai et al.，2011；Cai and Liu，2009；Shleifer，2004）。同理，我国审计市场的激烈竞争容易引发审计师与客户（CEO）合谋，审计伦理（审计独立性）也容易遭到严重损害。

审计师的独立性取决于声誉机制和法律机制（Dye，1993），审计独立性可能因费用依赖和不独立的非审计服务而受到损害（DeAngelo，1981b；Craswell et al.，2002；Frankel et al.，2002）。关于声誉机制，我国审计行业受到越来越多的、来自证监会和中国注册会计师协会的监管，因此声誉损失在一定程度上与客户数量减少及审计费用损失有关（He et al.，2016）。然而，目前审计独立性的法律法规执行效率较低，因此声誉机制仅在很少情况下才发挥作用（He et al.，2016）。没有强有力的执行机制，旨在改善审计独立性的规定往往仅是纸上谈兵。在法律机制方面，由于我国资本市场现阶段缺乏集体诉讼制度（Xin，Pearce，1996），弱投资者保护无法有效减少审计师重视审计失败所带来的诉讼损失。此外，高度竞争和分散的中国审计市场迫使审计合伙人屈从于CEO的压力，从而导致费用依赖，审计独立性削弱。最后，在我国资本市场，投资者保护不力和正式制度薄弱使得利益相关者通过非正式渠道而非会计信息来评估公司财务绩效和现金流（Ball et al.，2000；Guan et al.，2016）。因此，对高质量外部审计的需求大大减少。(www.xing528.com)

综上所述，在我国竞争激烈、集中度较低的审计市场中，声誉效应和法律机制无法起到约束作用以提高审计独立性，审计费用经济依赖及客户压力会引发审计师与客户合谋，进而损害审计独立性。