购货和付款循环内部控制的符合性测试和交易实质性测试

10.2.3.1　购货与付款循环内部控制的符合性测试

同销售与收款循环内部控制制度评审一样，审计人员在评审购货与付款循环内部控制时，首先调查了解购货业务的内部控制情况，并根据其设计和执行情况来初步评估控制风险。然后对拟信赖的购货业务内部控制实施符合性测试，证实有关内部控制的设计和执行的效果。最后，在上述基础上进一步评估控制风险，以确定实质性测试的性质、时间与范围。

10.2.3.2　购货业务的内部控制、控制测试和交易的实质性测试的特殊之处

由于购货业务与销货业务无论在内部控制目标、关键内部控制方面，还是在内部控制符合性测试与交易实质性测试方面，原理均大同小异，因此，下面重点说明购货业务在审计内容方面的特殊之处。

1.所登记的购货都确已收到商品或接受劳务，并符合购货方的最大利益

图10-3　购货业务的控制目标、内部控制和控制测试

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如果审计人员对被审计单位在这个目标上的控制的恰当性感到满意，为查找不正确的、不真实存在的交易而执行的测试程序就可大为减少。恰当的控制可以防止那些主要使企业管理层和职员们而非企业本身受益的交易作为企业支出或资产记入账中。在有些情况下，不正确的交易是显而易见的，如职员未经授权批准购置个人用品，或通过在付款凭单登记簿上虚记一笔采购而侵吞公款。在另一些情况下，交易的正确与否很难判断，如支付企业管理人员在某俱乐部的个人会费、度假费用等。

2.发生的购货都已记录

应付账款是企业因在正常的商业过程中采购商品和接受劳务而产生的尚未付款的负债。已经验收的商品和接受的劳务如果不入账，将直接影响应付账款金额，从而会低估企业的负债。如果审计人员确信被审计单位所有的购货业务均已准确、及时地登记入账，就可以从了解和测试其内部控制入手进行审计，从而可以大大减少固定资产和应付账款等会计报表项目的实质性测试工作量，大大降低审计成本。

3.购货交易的估价正确

(1)由于许多资产、负债和费用项目的估价有赖于交易在采购明细账上的正确记录，因此，这些报表项目实质性测试的范围，在很大程度上就取决于审计人员对被审计单位购货交易内部控制执行效果的评价。

(2)被审计单位对永续盘存手续中的购入环节的内部控制，一般应作为审计中对购入业务进行控制测试的对象之一，在审计中起着关键作用。如果这些控制能有效地运行，并且永续盘存记录又能反映出存货的数量和单位成本，则还可以因此减少存货监盘和存货单位成本测试的工作量。

10.2.3.3　付款业务的内部控制、控制测试和交易的实质性测试

由于购货和付款业务同属一个交易循环，因此，付款业务的部分测试可安排在测试购货业务时一并执行，但是，其他付款业务测试仍需单独实施。

10.2.3.4　固定资产的内部控制和控制测试(www.xing528.com)

商品存货与固定资产同属一个交易循环，在内部控制和控制测试问题上固然有许多共性的地方，但是固定资产还存在不少特殊性，有必要对其单独加以说明。

按照«企业会计准则第4号——固定资产»规定，固定资产是指同时具有下列两个特征的有形资产:一是生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；二是使用寿命超过一个会计期间。就许多从事制造业的被审计单位而言，固定资产在其资产总额中占有很大的比重，大额固定资产的购建往往会影响其现金流量，而固定资产的折旧、维修等费用则是影响其损益大小的重要因素。固定资产管理一旦失控，所造成的损失将远远超过一般的商品存货等流动资产。所以，为了确保固定资产的真实、完整、安全和有效利用，被审计单位应当建立和健全固定资产的内部控制制度。结合企业常用的固定资产内部控制制度，下面列出了审计人员实施控制测试程序所应予以关注的方面。

1.健全的预算制度

大企业应编制旨在预测与控制固定资产增减和合理运用资金的年度预算；小企业即使没有正规的预算，对固定资产的购建也要事先加以计划。审计人员应检查固定资产的取得和处置是否均依据预算，对实际支出与预算之间的差异以及未列入预算的特殊事项，应检查其是否履行特别的审批手续。如果固定资产增减均处于良好的经批准的预算控制之下，审计人员可适当减少对固定资产增加、减少审计中的实质性测试的样本量。

2.完善的授权审批制度

完善的授权审批制度包括:企业的资本性支出预算只有经过董事会等高层管理机构批准方可生效；所有固定资产的取得和处置均需经企业管理当局的书面认可。审计人员不仅要检查被审计单位固定资产授权审批制度本身是否完善，还要关注授权审批制度有否得到切实执行。

3.严格的账簿记录制度

除固定资产总账外，被审计单位还须设置固定资产明细分类账和固定资产登记卡，按固定资产类别、使用部门和每项固定资产进行明细分类核算。固定资产的增减变化均应有充分的原始凭证。一套设置完善的固定资产明细分类账和登记卡，将为审计人员分析固定资产的取得和处置、复核折旧费和修理支出的列支带来帮助。

4.明确的职责分工制度

对固定资产的取得、记录、保管、使用、维修、处置等，均应明确划分责任，由专门部门和专人负责。明确的职责分工制度，有利于防止舞弊，降低审计人员的审计风险。

5.区分资本性支出和收益性支出制度

企业应制定区分资本性支出和收益性支出的书面标准。通常必须明确资本性支出的范围和最低金额，凡不属于资本性支出的范围、金额低于下限的任何支出均应列作费用并抵减当期收益。

6.固定资产的处置制度

固定资产的投资转出、报废、出售等方面的处置，均要有一定的申请报批程序。

7.固定资产的定期盘点制度

对固定资产的定期盘点，是验证账面各项固定资产是否真实存在、了解固定资产放置地点和使用状况，以及发现是否存在未入账固定资产的必要手段。审计人员应了解和评价企业固定资产盘点制度，并注意查询盘盈、盘亏固定资产的处理情况。

8.固定资产的维护保养制度

固定资产应有严密的维护保养制度，以防止其因各种自然和人为的因素而遭受损失，并应建立日常维护和定期检修制度，以延长其使用寿命。严格地讲，固定资产的保险不属于固定资产的内部控制范围，但是它对企业非常重要。因此，审计人员在检查、评价企业的内部控制时，应当了解固定资产的保险情况。