需要抵销调整的业务或事项的会计处理示例及优化方法

（一）被合并主体之间发生的经济业务或事项的抵销

1.抵销政府部门之间的债权债务事项

【例题18-4】　20×3年A部门财务报表“应收账款”明细信息显示，应收B部门款项1000000元，假设该部门按照账龄分析法对此应收账款计提坏账准备100000元，年末应收账款净额为900000元。B部门财务报表“应付账款”明细信息显示，应付A部门款项1000000元。20×4年A部门对该应收账款补提50000元的坏账准备，年末应收账款净额为850000元。20×4年A部门收回该应收账款500000元，冲减80000元的坏账准备，年末应收账款净额为430000元。

（1）20×3年A部门经确认无误后，编制抵销分录：

借：应付账款——A部门　　　　　　　　　　　　　　　　1000000

贷：应收账款——B部门　　　　　　　　　　　　　　　　1000000

借：坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

贷：其他费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

（2）20×4年A部门经确认无误后，编制抵销分录：

借：应付账款——A部门　　　　　　　　　　　　　　　　1000000

贷：应收账款——B部门　　　　　　　　　　　　　　　　1000000

借：坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　150000

贷：其他费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50000

累计盈余　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

（3）20×5年A部门经确认无误后，编制抵销分录：

借：应付账款——A部门　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

贷：应收账款——B部门　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

借：坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　70000

其他费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80000

贷：累计盈余　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　150000

2.抵销政府部门之间的收入费用事项

【例题18-5】　B部门财务报表中，来自同级A部门的事业收入67000000元，A部门支付给同级B部门的商品和服务费用67000000元。经确认无误后，编制抵销分录如下：借：事业收入（来自同级政府部门）　　　　　　　　　　　67000000

贷：商品和服务费用（支付给同级政府部门）　　　　　　67000000

3.抵销财政与部门之间的往来事项

【例题18-6】　政府部门财务报表中财政应返还额度15000万元；物资储备资金会计报表中的财政预算额度1000万元；财政总预算会计报表中应付国库集中支付结余16000万元。经确认无误后，编制抵销分录如下（单位：万元）：

借：应付国库集中支付结余　　　　　　　　　　　　　　　　16000

贷：财政应返还额度　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15000

财政预算额度　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000

4.将部门的财政拨款收入与财政的一般公共预算支出、政府性基金预算支出等相关支出进行抵销

【例题18-7】　政府部门财务报表中财政拨款收入10700万元，其中一般公共预算安排6200万元，政府性基金预算安排4500万元。经确认无误后，编制抵销分录如下（单位：万元）：

借：财政拨款收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10700

贷：一般公共预算本级支出　　　　　　　　　　　　　　　　　6200

政府性基金预算本级支出　　　　　　　　　　　　　　　　4500

5.将部门的事业收入与财政的财政专户管理资金支出进行抵销

【例题18-8】　财政总预算会计报表中财政专户管理资金支出8500万元，政府部门财务报表中事业收入中来自财政专户的资金8500万元。经确认无误后，编制抵销分录如下（单位：万元）：

借：事业收入（财政专户管理资金）　　　　　　　　　　　　　　8500

贷：财政专户管理资金支出　　　　　　　　　　　　　　　　8500

6.将财政的借出款项与部门的其他应付款进行抵销

【例题18-9】　财政总预算会计报表借出款项中属于向C部门借出的金额为5200000元，C部门财务报表中的其他应付款5200000元，经确认无误后，编制抵销分录如下：

借：其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　5200000

贷：借出款项　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　5200000

7.将财政的预拨经费与部门的其他应付款进行抵销

【例题18-10】　财政总预算会计报表中预拨经费7900000元，政府部门财务报表中的其他应付款7900000元，经确认无误后，编制抵销分录如下：

借：其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7900000

贷：预拨经费　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7900000

8.财政代管预算单位资金业务的抵销

【例题18-11】　财政总预算会计报表应付代管资金中属于C部门的金额为2000000元，C部门财务报表其他应收款中应收财政代管资金的金额为2000000元，经确认无误后，编制抵销分录如下：

借：应付代管资金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000000

贷：其他应收款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000000

9.将财政内部的来自一般公共预算安排的专用基金收入与相应的一般公共预算本级支出进行抵销

【例题18-12】　财政总预算会计报表专用基金收入中由一般公共预算本级支出安排的部分为27600万元，经确认无误后，编制抵销分录如下（单位：万元）：

借：专用基金收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　27600

贷：一般公共预算本级支出　　　　　　　　　　　　　　　　27600

10.将财政内部不同类型资金之间的调入调出事项进行抵销

【例题18-13】　财政总预算会计报表中调入资金、调出资金均为20100万元，经确认无误后，编制抵销分录如下（单位：万元）：

借：调入资金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20100

贷：调出资金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20100(www.xing528.com)

（二）对应按权责发生制调整的事项进行调整

1.将财政总预算会计报表中的“专用基金收入”分析调整至政府综合会计报表的“其他收入”

【例题18-14】　财政总预算会计报表专用基金收入中不属于一般公共预算本级支出安排的部分为4200000元。编制调整分录如下：

借：专用基金收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4200000

贷：其他收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4200000

2.调减国有资本经营预算收入

按照权责发生制原则，当年取得的国有资本经营预算收入中，利润收入、股利和股息收入实际上是收到的报告年度以前年度应收国有资本经营收益，不属于当年收入；产权转让收入、清算收入等属于资产交易所得，不属于收入。这些都应调减收入总额。

【例题18-15】　财政总预算会计报表国有资本经营预算本级收入33000万元。编制调整分录如下（单位：万元）：

借：国有资本经营预算收入　　　　　　　　　　　　　　　　　33000

贷：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　33000

3.调减预算稳定调节基金相关收支

按照权责发生制原则，财政总预算会计报表中的“动用预算稳定调节基金”不属于本级政府合并会计报表中的收入项目，应调减收入总额。同理，财政总预算会计报表中的“安排预算稳定调节基金”不属于政府综合会计报表中的费用项目，应调减费用总额。

【例题18-16】　财政总预算会计报表中动用预算稳定调节基金10000万元，安排预算稳定调节基金20000万元。编制调整分录如下（单位：万元）：

借：动用预算稳定调节基金　　　　　　　　　　　　　　　　　10000

贷：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10000

借：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

贷：安排预算稳定调节基金　　　　　　　　　　　　　　　　20000

4.调减债务收入、债务转贷收入

按照权责发生制原则，财政总预算会计报表中的“债务收入”“债务转贷收入”不属于本级政府合并会计报表中的收入项目，应调减收入总额。财政总预算会计报表中的“债务还本支出”“债务转贷支出”不属于政府综合会计报表中的费用项目，应调减费用总额。

【例题18-17】　财政总预算会计报表中债务转贷收入75000万元；债务还本支出3600万元，债务转贷支出22000万元。编制调整分录如下（单位：万元）：

借：债务转贷收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　75000

贷：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　75000

借：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3600

贷：债务还本支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3600

借：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　22000

贷：债务转贷支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　22000

5.调整财政部门直接发生的资本性支出和其他支出、专用基金支出

财政总预算会计报表中属于财政部门直接发生的形成政府资产的资本性支出不属于本级政府合并会计报表中的费用项目，应调减费用总额。未安排到部门预算且由财政直接安排的一般公共预算本级支出、政府性基金预算本级支出等支出中属于工资福利费用、商品和服务费用、对个人和家庭的补助费用、对企业的补贴费用、对社会保障基金补助费用等部分，应分析调整填入上述费用。对财政总预算会计报表中的专用基金支出，应按支出经济分类分析调整为政府综合会计报表中的“商品和服务费用”“对个人和家庭的补助费用”“对企业的补贴费用”等项目。

【例题18-18】　财政总预算会计报表反映，一般公共预算安排用于投资基金股权投资的支出50000万元；一般公共预算本级支出中直接列支的对企业的补贴费用支出9372万元；专用基金支出中用于对企业的补贴费用19800万元，对个人和家庭的补助费用5300万元。编制调整分录如下（单位：万元）：

借：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50000

贷：一般公共预算本级支出　　　　　　　　　　　　　　　　50000

借：对企业的补贴费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　9372

贷：一般公共预算本级支出　　　　　　　　　　　　　　　　　9372

借：对个人和家庭的补助费用　　　　　　　　　　　　　　　　5300

对企业的补贴费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　19800

贷：专用基金支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　25100

6.调增长期投资、应收股利、投资收益

（1）关于财政总预算会计尚未核算的政府持有股权的企业股权投资及相关收益的调整。

编制政府综合会计报表时，应根据政府持有股权的国有企业财务会计决算报表中资产负债表的所有者权益和应付股利，以及利润表中的综合收益总额，乘以国家资本占比分别计算长期投资、应收股利、投资收益的调整额，并编制调整分录。

长期投资调整额=所有者权益年末数×国家资本占比

应收股利调整额=应付股利年末数×国家资本占比

投资收益调整额=企业综合收益×国家资本占比

净资产调整额=长期投资调整额+应收股利调整额-投资收益调整额

已实行国有资本经营预算的地区，可按照报告年度的下一年度国有资本经营预算数填列应收股利，同时将国有资本经营预算数与上述公式计算得到的应收股利数的差额转入长期投资。

【例题18-19】　某政府国有企业财务会计决算报表中列示的国有企业所有者权益年末数为400000万元，国家资本占比为60%。国有企业当年综合收益为100000万元，应付股利年末数为20000万元。经计算，应调整的金额分别为：长期投资调整额=400000万元×60%=240000万元；应收股利调整额=20000万元×60%=12000万元；投资收益调整额=100000万元×60%=60000万元。编制调整分录如下（单位：万元）：

借：长期投资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　240000

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12000

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60000

净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　192000

（2）关于财政总预算会计已核算的政府股权投资产生的投资收益的调整。

按照《财政总预算会计制度》规定，政府股权投资当期应取得的投资收益，应确认计入“资产基金”科目。编制政府综合会计报表时，对于已确认入账的投资收益部分，应将其从资产负债表的“净资产”项目调至收入费用表的“投资收益”项目。

【例题18-20】　某财政总预算会计已根据某投资基金年末会计报表净利润50000000元以及政府财政投资比例15%，计算确认投资收益7500000元（50000000元×15%），记入“资产基金”科目。编制调整分录如下：

借：净资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7500000

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7500000

7.根据调整分录中收入调整总额与费用调整总额的差额调整净资产项目

由于对收入和费用的调整最终会影响净资产总额，因此应当按照收入调整总额与费用调整总额的差额调整净资产。按照所有调整分录汇总后计算的差额（收入调增额-收入调减额-费用调增额+费用调减额），如果差额为正数，则调增净资产；如果差额为负数，则调减净资产。