税法渊源及相关法律法规简析

“法的渊源”这一概念在法学特别是立法学中有特定含义，它是指法的效力来源，包括法的创制方式和法律规范的外部表现形式。这一概念的意义在于，说明一个行为规则通过什么方式产生、具有何种外部表现形式，才被认为是法律规范、才具有法律效力，并成为国家机关审理案件、处理问题的规范性依据。[7]法的渊源通常可以在多个层面来应用，如有学者指出：“法律渊源，也称为法的渊源，或法源。其第一层含义是指法律的终极来源，即法律所依赖的社会物质生活条件，包括生产力、生产关系（经济基础）以及由其构成的生产方式等；第二层含义是指法律的效力来源，包括立法、习惯、法理、学说等；第三层含义是指法的形式来源，即法律的各种表现形式。”[8]在这里，我们讲经济法的渊源，主要是在第三层含义上来把握，按照张文显教授的说法：“指那些具有法的效力作用和意义的法的外在表现形式，因此，法的渊源也叫法的形式，它侧重于从法的外在的形式意义上来把握法的各种表现形式。”[9]在我国，税法是经济法部门下的一个子部门，它的渊源与我国整个法的渊源是一致的。

我国税法的主要渊源包括：

1.宪法。宪法规定了国家的根本制度和根本任务，是国家的根本大法，具有最高的法律效力。它是税法最重要的渊源。宪法与税法是根本法与普通法的关系。宪法作为税法渊源之一，体现为税法立法最根本的法律依据是宪法，税法总的指导思想、基本原则和基本法律制度，直接源于宪法中的有关规定，税法的全部规定都必须同宪法相一致而不得抵触。在我国《宪法》中同税法直接相关，作为税法立法根本依据并构成其渊源的，主要是《宪法》第56条的规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这里一是明确了国家可以向公民征税，二是明确了向公民征税要有法律依据。因此，《宪法》的这条规定是立法机关制定税法并据以向公民征税以及公民必须依照税法纳税的最直接的法律依据。

2.法律。根据我国《宪法》的规定，法律包括全国人民代表大会制定的法律即基本法律，以及全国人大常委会制定的法律即基本法律以外的其他法律。全国人大及其常委会作出的规范性的决议、决定，同全国人大及其常委会制定的法律具有同等的法律效力，也属于税法的渊源。例如我国的《企业所得税法》《个人所得税法》《税收征收管理法》等。但是值得注意的是，并不是所有的税收法律都以法律命名，区别法律与非法律的标准是立法机关的不同，我国《宪法》第58条规定：“全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权。”1993年12月，全国人大常委会通过的《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》就是税收法律。根据税收保留原则，在国家税收中，凡是基本的、全局性的问题，例如国家税收的性质、税收法律关系中征纳双方权利与义务的确定、税种的设置，以及税目、税率的确定等，都需要由全国人大及其常委会以税收法律的形式制定、实施。除宪法外，在税收法律体系中，税收法律具有最高的法律效力，是其他机关制定税收法规、规章的法律依据，其他各级机关制定的税收法规、规章，都不得与宪法和税收法律相抵触。

3.全国人大或人大常委会授权立法。授权立法是指全国人民代表大会及其常务委员会根据需要授权国务院制定某些具有法律效力的暂行规定或者条例。授权立法和行政法规不同，国务院经授权立法所制定的规定或者条例等，具有国家法律的性质和地位，它的法律效力高于行政法规，在立法程序上还需要报全国人大常委会备案。1984年9月1日，全国人大常委会授权国务院改革工商税制和发布有关税收条例；1985年，全国人大授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂时的规定或者条例，都是授权国务院立法的依据。按照这两次授权立法，国务院从1994年1月1日起实施工商税制改革，制定、实施了增值税、营业税、消费税、资源税、土地增值税、企业所得税六个暂行条例。授权立法在一定程度上解决了我国转型期内经济立法的不足，这些条例的制定和施行，也为全国人大及其常委会的立法工作积累了宝贵的经验和条件，在条件成熟时，应当通过立法的形式将这些条例上升为法律。

4.国务院制定的行政法规和部门规章。行政法规主要是指由国家最高行政机关制定的规范性文件。在我国，行政法规主要是由国务院制定的，包括它所发布的具有规范性的决定、命令。对全国人大及其常委会颁布的法律，其全国性的实施细则也由国务院制定。此外，国务院所属各部、各委员会在各自权限内发布的具有规范性的命令、指示和规章，也属于法的渊源，其地位和效力低于国务院行政法规。行政法规是税法渊源中的重要部分，国务院发布的《企业所得税法实施条例》《税收征收管理法实施细则》等，都是税收行政法规。我国宪法规定，国务院所属各部、各委员会根据法律和国务院的行政法规、决定、命令，在本部门的权限内，发布命令、指示和规章，这就是我们通常意义上所指的部门规章。由于它是按照行政法规的内容作出的规定，其效力仅次于宪法、法律和行政法规。例如，上文列举的各种税收行政法规的相应实施细则，均由财政部负责制定和解释。部门规章也是税法的渊源之一。此外，国务院常常会发布一些决议、决定，其中带有规范性内容的都具有法律效力，可以作为税法的渊源。我国税法的渊源中，除少数几个是以法律形式制定的（如《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法》）以外，大部分是以税收行政法规或规章形式出现的。具体有《中华人民共和国增值税暂行条例》《中华人民共和国消费税暂行条例》《中华人民共和国营业税暂行条例》《中华人民共和国进出口关税条例》《中华人民共和国土地增值税暂行条例》《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》《中华人民共和国资源税暂行条例》《中华人民共和国房产税暂行条例》《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》《中华人民共和国印花税暂行条例》《中华人民共和国契税暂行条例》等。(www.xing528.com)

5.地方性法规和政府规章。根据我国相关法律的规定，省、自治区、直辖市的人民代表大会及其常务委员会，在不同宪法、法律、行政法规相抵触的前提下，可以制定地方性法规，报全国人民代表大会常务委员会备案。省、自治区人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民代表大会及其常务委员会根据需要，在不同宪法、法律、行政法规相抵触的前提下，可以制定地方性法规。根据法律规定，地方各级人大及其常委会发布的具有规范性内容的决议和命令，也属于经济法渊源的范畴。地方性法规由于数量庞大而成为经济法数量最大的一种渊源。政府规章则是省、自治区、直辖市的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府制定和颁布的规范性文件，其效力低于宪法、法律、行政法规和地方性法规。各级地方政府根据社会需要发布的决定和命令也属于规范性文件，具有法律效力，是税法的渊源之一。我国实行民族区域自治制度。民族自治地方的人民代表大会根据当地特点制定的自治条例和单行条例，也属于税法的渊源。我国设立了一些经济特区，经济特区的法规和规章的制定必须有全国人大及其常委会的授权，经济特区的单行经济法规是经济法渊源中的一个数量较少的特殊渊源种类。由于其法律效力和内容与前述地方性法规和规章不同，应作为经济法独立的渊源种类存在。此外，我国根据“一国两制”方针设立特别行政区。根据宪法和特别行政区基本法，特别行政区享有立法权。它们制定的法律、法规，同前述内地各地方、各民族自治区域所颁布的地方性法规有所区别，但也是我国经济法的渊源之一。

6.国际条约。这里是指本国同其他外国缔结的双边和多边条约、协定等。现代国家对本国经济的调节管理，必须考虑国际性因素，一般一国的经济法均广泛涉及许多国际性立法。因此，有关的国际性立法也是构成本国经济法法律渊源的重要部分。

我国是成文法国家，我国税法的渊源也都是通过成文法的形式表现出来的。在普通法系国家，判例法也是税法的重要渊源。我国没有判例法的传统，判例在我国不能直接当作法律来使用，但判例在司法实践中的作用已逐渐受到人们重视。各国大都在不同程度上确认某些习惯的法律效力。有些国家还明文规定，凡无法律规定时，可依习惯。中国立法也承认某些习惯，包括应当遵守的某些国际惯例。凡为法律所承认的同税法相关的习惯，也为税法的渊源。

此外，最高人民法院关于涉税案件审理的司法解释也具有税法渊源的意义。特别要提及的是，由于税法具有很强的政策性，因而许多国家有关税收改革的政策、方针在一些特定条件下也具有税法渊源的意义。