纳税人兼营增值税应税劳务与货物或营业税应税劳务项目的，应分别核算增值税应税劳务的营业额和货物的销售额或者营业税应税劳务的营业额。不分别核算或者不能够准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务应一并征收增值税，不征收营业税。
对营业税纳税人兼有不同税目的应税行为，应分别核算不同税目的营业额。未按不同税目分别核算营业额的，从高适用税率。这就是说，营业税税率高的项目的营业额与营业税税率低的项目的营业额混合在一起时，按营业税税率高的项目适用税率计征营业税。对此，我们必须十分清楚税法中的有关规定，准确地核算兼营的不同项目，以免从高适用税率，加重自己的税收负担。
【案例4-13】锦江酒店是当地一家新开业的高档酒店，为了满足入住客人的要求，酒店在地下一层经营了一个规模较大的商品超市。2013年10月酒店通过提供住宿和餐饮服务，取得不含税收入500万元，商品超市取得不含税收入100万元。但是由于财务人员经验不足，对税法没有深入学习研究，因而在核算收入时，没有对这两种不同收入分别核算，最后在申报纳税时只能就全部收入缴纳增值税102万元[（500+100）×17%]，结果加重了该酒店的税收负担。请为该酒店进行纳税筹划。
【解析】营业税相关条例规定，纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务的销售额不缴纳营业税；未分别核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务应一并征收增值税，不征收营业税。为此，该酒店应将两种收入分别核算，则只需缴纳增值税17万元（100×17%），缴纳营业税25万元（500×5%），总计应纳税42万元，可以节税60万元。所以，对兼营行为进行分别核算可以节税。
名师指导——混合销售与兼营行为的区别
实践中，混合销售和兼营行为容易混淆，两者的共同点都包括销售货物与提供营业税应税劳务两种行为。不同点是混合销售行为强调在同一项销售行为（同一业务）中存在两者的混合且价款难以分清，兼营行为强调在纳税人的经营活动中存在着两类不同性质的应税项目，即不是在同一销售行为（同一业务）中发生或不同时发生在同一个购买者（客户）身上。因此混合销售和兼营行为的判定标准，主要是看其销售货物行为与提供劳务的行为是否同时发生在同一业务中，如果是，则为混合销售行为；如果不是，则为兼营行为。
（2）混合销售纳税筹划
混合销售行为是指一项销售行为既涉及应税劳务又涉及货物或非应税劳务，即企业在从事营业税应税项目的同时，又涉及增值税的货物销售或增值税的应税劳务行为。税收法规规定，从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，以从事货物的生产、批发或零售业务为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。
由于增值税和营业税是并行的税种，征收增值税就不征收营业税，反之征收营业税就不征收增值税，因此，其相关规定二者是一致的。混合销售关系到纳税人的某些经济行为是征增值税还是征收营业税。由于两个税种的征税方法、适用税率及税负水平不同，因此，纳税人应仔细筹划，避免从高适用税种。
【案例4-14】顺达公司为增值税一般纳税人，2003年10月份，将1 000平方米的办公楼出租给甲公司，由于房屋出租属于营业税应税行为，同时又涉及水电等费用的处理问题，假设租金为每月每平方米180元，含水电费，每月租金共计180 000元，每月供电7 000度，供水1 500吨，电的购进价为0.95元/度，水的购进价为4.50元/吨，均取得增值税专用发票。请为该企业进行纳税筹划。
【解析】该公司的此项业务属于混合销售行为，在合同的签署上存在如下两种方案：
方案一：双方签署一个房屋租赁合同，该企业房屋租赁行为应纳营业税为：
180 000×5%=9 000（元）（其他各税忽略不计）
由于该公司提供的水电费是用于非应税项目的购进货物，其进项税额不得从销项税额中抵扣，因此，该公司购进的水电进项税额应作相应的转出，即相当于缴纳增值税：
7 000×0.95×17%+1 500×4.50×13%=2 008（元）
该公司最终应负担营业税和增值税合计为：
9 000+2 008=11 008（元）(www.xing528.com)
方案二：该公司与甲公司分别签订转售水电合同、房屋租赁合同，分别核算水电收入、房屋租金收入，并分别作单独的账务处理。转售水电的价格确定为水每吨4.70元，电每度1.10元，房屋租赁价格折算为每月每平方米165.25元，当月取得租金收入165 250元，水费收入7 050元，电费收入7 700元。
则该公司的房屋租赁与转售水电属相互独立且能分别准确核算的两项经营行为，应分别纳税：
应纳营业税：165 250×5%=8 262.50（元）
应纳增值税：（7 050×13%+7 700×17%）-2 008=217.50（元）
该公司最终应负担营业税和增值税合计：
8 262.50+217.50=8 480（元）
两种方案税负相差：
11 008-8 480=2 528（元）
方案二优于方案一，该公司应该选择方案二。
从以上分析可以看出，两个方案的差异在于对转售水电这一经营行为的处理方式不同。方案一中，双方只签订一个房屋租赁合同，把销售水电视同营业税的混合销售，一并征收营业税，而相应的水电费进项税额又不得扣除；而方案二中，双方分别签订房屋租赁合同、转售水电合同，并分别核算租赁收入、水电费收入，这样水电费收入就应缴纳增值税，进项税额可以抵扣，从而减轻了企业税收负担，获得正当的税收利益。
（3）委托代销纳税筹划
企业在销售方式上经常采用委托代销方式，这种销售方式主要存在两种具体形式。第一种形式为收取代销费方式，即委托方将商品交付给受托方，受托方按照委托方的定价销售商品，商品销售以后，委托方确认收入，缴纳增值税，并支付受托方代销费，受托方收取代销费以后需要缴纳营业税，但不需要缴纳增值税。另外一种形式为视同买断方式，即委托方与受托方签订合同，委托方将商品按照一定的价格交给受托方，由受托方按照一个较高的价格销售商品，两个价格之间的差价作为受托方的收入，委托方不再支付手续费。在这种方式下，委托方将商品交付受托方时不需要确认收入，当受托方销售商品以后，委托方和受托方同时确认收入，委托方缴纳增值税，受托方也需要缴纳增值税。后面一种方式不用缴纳营业税，在税收上较为有利。
【案例4-15】甲公司委托乙公司销售一批商品，两个公司都是增值税一般纳税人。如果采用收取代销费方式销售，代理费12元，每件商品售价100元，每件进项税额10.20元。假设乙公司总共代理1 000件商品。请计算甲、乙两个公司应当缴纳的营业税和增值税，并提出纳税筹划方案。
【解析】在采用收取代销费方式情况下，甲公司需支付给B公司代理费1 000×12=12 000（元），增值税销项税额为100×1 000×17%=17 000（元），应纳增值税为17 000-（10.20×1 000）=6 800（元）。乙公司应纳营业税12 000×5%=600（元）。假设甲公司的进货成本为60 000元，则利润为100×1 000-60 000-12 000-6 800=21 200（元），乙公司的利润为12 000-600=11 400（元）。
在采用视同买断销售方式下，假设甲公司以每件86元的价格交付乙公司，乙公司以100元的价格出售，由于中间不涉及代理费问题，乙公司不需要缴纳营业税。甲公司应纳增值税（86×1 000×17%）-（10.20×1 000）=4 420（元），乙公司需要缴纳增值税（100-86）×1 000×17%=17 000-15 300=2 380（元）。
在不考虑其他税负的情况下，甲公司的利润为86×1 000-60 000-4 420=21 580（元），乙公司的利润为（100-86）×1 000-2 380=11 620（元）。
与收取代销费方式销售相比，采用视同买断方式销售时甲公司可以增加利润380元，乙公司可以增加利润220元，少交营业税600元，如果乙公司以高于100元的价格销售的话，还可以增加更多利润。
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