《中华人民共和国行政处罚法》案例：重新处罚决定程序违法被撤销

再审申请人闻某与被申请人国家税务总局石嘴山市税务局稽查局（简称稽查局）、原审第三人张某税务行政处罚一案，不服宁夏回族自治区石嘴山市中级人民法院（简称石嘴山中院）作出的（2019）宁02行终13号行政判决，向宁夏回族自治区高级人民法院申请再审，经宁夏回族自治区高级人民法院审查，于2019年12月20日作出（2019）宁行申106号行政裁定，指令石嘴山中院再审本案。该院依法另行组成合议庭，于2020年4月23日公开开庭审理了本案。本案现已审理终结。

再审申请人闻某再审请求，依法撤销该院（2019）宁02行终13号行政判决及石嘴山市大武口区人民法院（2018）宁0202行初39号行政判决，依法改判支持闻某的一审诉讼请求。事实与理由：1.一、二审判决认定事实错误。本案涉案工程是经自治区国土资源厅批准的环境治理工程（实际为采矿行为），甲（宁夏）矿业投资有限公司又将此工程非法的转分包给张某、陈某某，依据建筑法相关规定，差额纳税的条件不包括个人，甲（宁夏）矿业投资公司和张某、陈某某应为本案的纳税人，一、二审判决认定纳税义务人错误。2.稽查局作出的行政处罚决定违反法定程序。稽查局在实施行政处罚时未按行政处罚法的相关规定向申请人送达《责令限期改正通知书》，程序违法；稽查局在作出石地税稽处〔2016〕7号《税务处理决定书》和石地税稽罚〔2016〕7号《税务行政处罚决定书》的错误决定之后，在没有撤销原行政处罚和处罚决定的情况下，又作出石地税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》和石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》，违反一事不再罚原则。

被申请人稽查局辩称，申请人的再审申请理由不能成立。1.闻某属依法纳税主体，应当申报而未申报并未依法缴纳税款，违法事实清楚，证据确实充分。闻某与张某之间签订的土石方剥离协议、询问笔录等证据均可以证明《行政处罚决定书》中应纳税额计算的事实依据是闻某与张某之间的土石方剥离拉运工程，不论双方的合同是否有效，不影响应税劳务的发生，工程价款已实际产生。既然有应税劳务，根据《国家税务总局关于纳税人为其他单位和个人开采矿产资源提供劳务有关货物和劳务税问题的公告》的规定，闻某应为纳税人，分包的对象必须是单位而非个人，闻某系个人，该条款不适用本案。2.本案闻某的违法行为适用的法律条款为税收征收管理法第六十四条第二款的规定，该条款不存在责令限期改正的程序。3.稽查局的行政处罚决定程序合法，不违反一事不再罚原则。稽查局在作出石地税稽罚〔2016〕7号《税务行政处罚决定书》后，收到闻某的申诉材料，启动自纠程序，将该案向重大税务案件审理委员会提出重审申请，经重审委员会讨论，作出石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》，特别标注了“变更后”的内容，即对闻某行使了一次处罚权，不属于重复处罚。

张某未到庭，未提交答辩意见。

闻某向一审法院诉讼请求：1.依法撤销稽查局作出的石地税稽罚（2018）5号行政处罚决定；2.稽查局承担本案相关诉讼费用。

一审法院查明，2013年闻某承包张某、陈某某的石炭井一矿洗煤楼环境治理工程中的土石方剥离和拉运工程并进行了施工，2013年11月17日双方进行结算，张某于2013年11月18日向闻某出具欠条一张，写明欠付闻某在石炭井一矿挖运渣石费675.64万元，后闻某就该款项起诉张某，石嘴山市中级人民法院作出（2015）石民初字第89号民事判决书，判决张某、陈某某支付闻某工程款648.64万元，支付利息53.44万元。之后，因案外人向原石嘴山市地方税务局稽查局（简称石嘴山市地税稽查局）举报闻某承包石炭井一矿洗煤楼环境治理工程涉嫌逃税，2016年4月7日石嘴山市地税稽查局对闻某予以立案查处，于2016年5月30日向闻某送达税务检查通知书和出示检查证笔录，就闻某涉税事宜进行调查。石嘴山市地税稽查局分别于2016年5月30日、6月15日对闻某进行询问，询问过程中，闻某认可涉税工程结算总价款为5697.25万元，并陈述其从张某、陈某某处承包的工程为不含税价格，闻某向税务机关提交民事判决书、土石方拉运协议、结算证明、收据及承兑汇票等证据，但未能提交工程量和付款单独结算的相应证据，涉税工程也未就运费进行单独结算。2016年6月15日，石嘴山市地税稽查局作出税务稽查工作底稿，载明闻某所应缴纳的营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、水利基金、印花税、个人所得税的计税依据和税款数额、税款计算方法，闻某在被查对象陈述意见一栏书写“情况属实”并签名。2016年12月28日，石嘴山市地税稽查局作出税务行政处罚事项告知书，拟对闻某处以少缴税款一倍的行政处罚并送达闻某，闻某申请听证，石嘴山市地税稽查局于2017年2月17日举行听证会，于2017年5月8日作出石地税稽处（2016）007号税务处理决定书、石地税稽罚（2016）007号税务行政处罚决定书，对闻某少缴税款313.73万元予以追缴，并处以少缴税款一倍的罚款，并送达闻某。闻某提出申辩，后石嘴山市地税稽查局对闻某案件进行补充侦查，作出石嘴山市地方税务局重大税务案件审理委员会补充审理意见书[石地税重补审决字（2017）5号]，认为，将原处理决定中引用法律依据税收征收管理法第六十三条第一款变更为第六十四条第二款，并依据宁夏回族自治区国家税务局、宁夏回族自治区地方税务局关于发布《宁夏回族自治区税务行政处罚裁量基准》的公告第四类20条的规定，对闻某未申报缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税、个人所得税处以百分之六十的罚款。石嘴山市地税稽查局据此作出石地税稽罚告（2017）43号税务行政处罚事项告知书并送达闻某，又于2018年4月10日作出石地税稽处（2018）5号税务处理决定书对闻某少缴的税费共计313.73万元予以追缴，同时作出石地税稽罚（2018）5号税务行政处罚决定书，对闻某少缴的营业税、城建税、印花税、个人所得税处以60%的罚款，计180.65万元。闻某对石地税稽罚（2018）5号税务行政处罚决定书不服，诉至法院。

另查明，2018年国税地税征管体制改革，省级和省级以下国税地税机构合并，国家税务总局宁夏回族自治区税务局下发《国家税务总局石嘴山市税务局职能配置、机构设置和人员编制暂行规定》，原石嘴山市地税稽查局的职能由国家税务总局石嘴山市税务局稽查局行使。

一审法院认为，根据税收征收管理法的有关规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约。稽查局负有案件的受理和检查工作的职责，其作为本案被告主体适格。本案中，闻某认为涉案行政处罚决定的事实不清，不应当以工程结算价款计算各项税费，结合双方提交的证据及庭审中的陈述，首先，纳税义务人是在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务，转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，又依据《国家税务总局关于纳税人为其他单位和个人开采矿产资源提供劳务有关货物和劳务税问题的公告》的规定，纳税人提供的矿山爆破、穿孔、表面附着物剥离和清理劳务，以及矿井、巷道构筑劳务，属于营业税应税劳务，应当缴纳营业税，税务机关将闻某作为纳税义务人查缴税款符合法律、行政法规等的规定；其次，闻某在税务机关向其核实的税务稽查底稿中签字对各项税费的计算依据和计算方式并无异议。故闻某对涉案行政处罚认定的事实有异议的主张不能成立。稽查局就闻某涉税案件作出处理时，履行了受理、调查、作出行政行为、送达等程序，执法程序合法。对闻某提出的稽查局就同一违法行为先后作出石地税稽罚（2016）007号税务行政处罚决定书和石地税稽罚（2018）5号税务行政处罚决定书的主张，经庭审核实和双方所举证据，石地税稽罚（2018）5号税务行政处罚决定书中明确写明，“根据石嘴山市地方税务局重大税务案件审理委员会补充审理意见书，对石嘴山市地方税务局稽查局税务行政处罚决定书（石地税稽罚（2016）007号税务行政处罚决定书）的部分内容重新作出处罚决定如下”，并在处罚决定处注明“变更后”，稽查局修改其所作的行政处罚内容的行为符合法律规定，故对闻某该项主张不予采信。综上，稽查局所作石地税稽罚（2018）5号税务行政处罚决定事实清楚，证据充分，程序合法，适用法律正确。闻某要求撤销被告作出的石地税稽罚（2018）5号行政处罚决定的诉讼请求不能成立，不予支持。稽查局的抗辩意见成立，予以采信。依照行政诉讼法第六十九条的规定，判决如下：驳回闻某的全部诉讼请求。案件受理费50元，由闻某承担。

二审法院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，二审法院予以确认。另查明，稽查局于2017年12月29日作出石税稽罚告〔2017〕43号《税务行政处罚事项告知书》，于2018年1月3日送达闻某，告知其听证权利；稽查局于2018年4月10日作出石地税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》和石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》，于2018年5月31日送达闻某；闻某没有按照税务处理决定确定的内容认缴税款，亦未对该税务处理决定提起行政复议，税务处理决定已生效。(www.xing528.com)

二审法院认为，本案争议的焦点是稽查局作出石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》是否属于一事再罚。本案审查的重点问题是该处罚决定程序是否违法。

经审查，石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》中关于“根据石嘴山市地方税务局重大税务案件审理委员会补充审理意见书，对石嘴山市地方税务局稽查局税务行政处罚决定书（石地税稽罚〔2016〕007号税务行政处罚决定书）的部分内容重新作出处罚决定如下”以及在处罚决定处注明“变更后”字样的具体表述，表明稽查局在作出石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》时，已经对相关事实作了补充调查，重新作出了处罚决定。石地税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》的事实认定和纳税依据的确定，是稽查局作出石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》的基础。税收征收管理法第八十八条规定“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉”。闻某在收到稽查局作出的石地税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》后并未按照该处理决定确定的内容依法缴纳案涉税款，且未在法定期限内提起复议申请，该税务处理决定已生效。应当认定稽查局依据该处理决定作出的石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》认定事实清楚且不存在一事再罚的情形。故，闻某提出本案存在一事再罚的主张缺乏事实根据；稽查局于2018年1月3日将石税稽罚告〔2017〕43号《税务行政处罚事项告知书》送达闻某，稽查局履行了告知程序，告知了当事人权利救济途径，对相关处罚事项进行了听证，程序正当。综上，一审法院认定事实清楚，适用法律、法规正确，裁判结果并无不当，应予维持。闻某的上诉理由不能成立，不予支持。依照行政诉讼法第八十九条第一款第（一）项之规定，判决驳回上诉，维持原判。案件受理费50元，由闻某承担。

再审中，各方当事人均未提交新证据。

再审查明的事实与二审查明的事实一致。

石嘴山中院再审认为，本案争议的焦点是稽查局作出石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》是否合法。具体行政行为是行政主体凭借国家公权力，认定事实并适用相应法律决定行政相对人权利义务的意思表示，作为国家意志的一种体现，具体行政行为一经作出，除无效行为外，既具有法律效力，意味着特定事务的解决和特定法律关系状态的确定，对行政主体、相对人、利害关系人和其他机关均具有约束力，在原具体行政行为没有丧失法律效力时，上述主体不得作出与之相抵触的事实认定或意思表示，以保持法律关系的稳定性。稽查局在作出石地税稽罚〔2016〕7号《税务行政处罚决定书》后，将该份行政处罚决定送达闻某，该税务处理决定已生效。虽稽查局将该案向重大税务案件审理委员会提出重审申请，经重审委员会讨论，作出石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》，但在没有撤销原行政处罚决定的情况下，又作出了新的行政处罚决定，视为对原行政处罚决定的改变，违反原具体行政行为的即决力，故稽查局作出石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》不符合法律规定。

综上，闻某的再审理由成立，一、二审判决适用法律错误，依法予以纠正。第三人张某经传票合法传唤，无正当理由拒不到庭，依法缺席判决。

2020年5月6日，石嘴山中院依照行政诉讼法第五十八条、第七十条、第八十九条第一款第（二）项之规定，作出（2020）宁02行再1号行政判决书，判决撤销本院（2019）宁02行终13号行政判决及石嘴山市大武口区人民法院（2018）宁0202行初39号行政判决；撤销国家税务总局石嘴山市税务局稽查局石地税稽罚〔2018〕5号《税务行政处罚决定书》；被申请人国家税务总局石嘴山市税务局稽查局重新作出税务行政处罚决定。一、二审案件受理费共100元，由被申请人国家税务总局石嘴山市税务局稽查局承担。